Umwandlungsgesetz

57

Liegt einer der vorgenannten Fälle vor, hat das Registergericht die Eintragung abzulehnen. Wird die Eintragung dennoch vorgenommen, ist die Verschmelzung nach § 20 Abs 2 wirksam.

58

Der übernehmende Rechtsträger kann die übergegangenen Vermögensgegenstände zum Wert der übernommenen Verbindlichkeiten, höchstens jedoch mit ihrem Zeitwert ansetzen (Priester in Lutter, § 24 Rn 61; aA Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 50: zwingender Ansatz zum Zeitwert). Dieser höhere Wertansatz ist auf die neben der Beteiligung am übernehmenden Rechtsträger vorhandenen Vermögenswerte beschränkt. Die Beteiligung am übernehmenden Rechtsträger verkörpert keinen im Zuge der Verschmelzung auf den übernehmenden Rechtsträger übergehenden Wert oder Vermögensgegenstand.

59

Bei sog Mischfällen, bei denen die Verschmelzung unter Heranziehung mehrerer vorstehend beschriebener Möglichkeiten durchgeführt wird, also zB eine Verschmelzung durch Aufnahme mit Kapitalerhöhung zur Beteiligung außenstehender Gesellschafter und iÜ durch Untergang der Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers am übertragenden Rechtsträger, richtet sich die Ermittlung der Anschaffungskosten nach den jeweils vorstehend dargelegten Möglichkeiten. Ggf ist also für die Ermittlung der Anschaffungskosten verhältnismäßig je nach einzelner Durchführungsart aufzuteilen. Da bei sämtlichen vorstehend dargestellten Möglichkeiten hinsichtlich des Ansatzes der Anschaffungskosten Flexibilität besteht, dürfte es jedoch in aller Regel zulässig sein, einen einheitlichen Anschaffungskostenansatz zugrunde zu legen, jedenfalls dann, wenn der Zeitwert oder ein sog Zwischenwert gewählt werden soll. Bei Verschmelzungen von Schwestergesellschaften unter Verzicht der Anteilsinhaber der übertragenden Rechtsträger auf die Gewährung von Anteilen ist bilanziell eine verdeckte Einlage gegeben, bei der die Vermögenswerte zum Zeitwert anzusetzen sind (Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 7).

V. Buchwertfortführung

60

Nach § 24 kann der übernehmende Rechtsträger als Anschaffungskosten die Buchwerte lt Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers ansetzen. Für die Buchwertfortführung muss das entspr Wahlrecht ausgeübt werden; andernfalls gelten die allg Grundsätze für die Ermittlung der Anschaffungskosten.

61

Die Buchwerte lt Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers gelten bei Ausübung des Wahlrechts als Anschaffungskosten des übernehmenden Rechtsträgers. Es liegt also keine bloße Buchwertfortführung vor. Vielmehr sind die Buchwerte des übertragenden Rechtsträgers die Anschaffungskosten des übernehmenden Rechtsträgers (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 63). Dies hat bspw Bedeutung bei Wertaufholungen (Priester in Lutter, § 24 Rn 66; Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 44). Obergrenze für eine vom übernehmenden Rechtsträger vorzunehmende Wertaufholung sind dessen Anschaffungskosten und damit die Buchwerte des übertragenden Rechtsträgers. Ob die tatsächlichen Anschaffungskosten des übertragenden Rechtsträgers über diesen Buchwerten liegen und der übertragende Rechtsträger deshalb eine höhere Wertaufholung hätte vornehmen müssen, ist unbeachtlich.

62

Die erstmalige Bilanzierung beim übernehmenden Rechtsträger erfolgt in dessen Jahresbilanz, deren Stichtag auf den Verschmelzungsstichtag folgt (Moszka in Semler/Stengel, § 24 Rn 55). Die Buchwerte lt Schlussbilanz können deshalb wegen des zeitlichen Zwischenraums zwischen Schlussbilanzstichtag und Bilanzstichtag beim übernehmenden Rechtsträger nicht identisch sein. Vielmehr sind die Buchwerte lt Schlussbilanz nach allg Grundsätzen auf den Bilanzstichtag des übernehmenden Rechtsträgers fortzuentwickeln (Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 43).

1. Ansatz bei Buchwertfortführung

63

Wählt der übernehmende Rechtsträger die Buchwertverknüpfung mit der Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers, ist er an die bilanziellen Ansätze des übertragenden Rechtsträgers gebunden (Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 13, 44; Priester in Lutter, § 24 Rn 38; Moszka in Semler/Stengel, § 24 Rn 20). Dies gilt auch dann, wenn die Ansätze beim übernehmenden Rechtsträger aufgrund dessen Rechtsform eigentlich nicht zulässig wären. Aufgrund der Buchwertverknüpfung wird jedoch schlicht der beim übertragenden Rechtsträger bestehende Rechts- und Bilanzierungszustand fortgesetzt.

64

Daraus folgt eine Bindung an ausgeübte Ansatz- und Bewertungswahlrechte. Aktivierte Geschäfts- oder Firmenwerte nach § 246 Abs 1 S 4 GHB sind weiterhin anzusetzen. Ein Ansatz der geringwertigen Wirtschaftsgüter erfolgt aufgrund der Buchwertfortführung nicht. Selbstgeschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens dürfen nach § 248 Abs 2 HGB weitergeführt werden, sofern sie bereits der übertragende Rechtsträger angesetzt hat (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 67). Der Ansatz der Pensionsrückstellungen bleibt unverändert; eine etwaige Nichtpassivierung ist beizubehalten (Priester in Lutter, § 24 Rn 39). Gebildete Rückstellungen sind fortzuführen, soweit nicht der Grund für ihren Ansatz entfallen ist. Aktive und passive Steuerabgrenzungsposten sind fortzuführen, soweit nach den Verhältnissen des übernehmenden Rechtsträgers die Voraussetzungen hierfür in der Zukunft auch noch beim übernehmenden Rechtsträger vorliegen (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 69). Die angesetzten Verbindlichkeiten sind zu übernehmen. Nicht ausgeübte Wahlrechte aus der Umstellung durch das BilMoG sind fortzuführen. Vermögenswerte, die aufgrund der Verschmelzung durch Konfusion erlöschen, dürfen jedoch auch bei Buchwertfortführung nicht angesetzt werden. Dies gilt für wechselseitige Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen den beteiligten Rechtsträgern sowie für eigene Anteile des übertragenden Rechtsträgers, da diese durch Konfusion erlöschen.

2. Bewertung bei Buchwertfortführung

65

Bei Buchwertfortführung hat der übernehmende Rechtsträger die übergehenden Aktiven und Passiven mit den Buchwerten des übertragenden Rechtsträgers lt dessen Schlussbilanz zu bewerten und anzusetzen (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 71). Die Buchwerte des übertragenden Rechtsträgers sind die Anschaffungskosten des übernehmenden Rechtsträgers (zur Fortrechnung der Buchwerte lt Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers auf den Bilanzstichtag des übernehmenden Rechtsträgers vgl oben Rn 62). Der übernehmende Rechtsträger ist damit an die Bilanzierung in der Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers gebunden (Priester in Lutter, § 24 Rn 65). Dies gilt selbst dann, wenn Wertansätze des übertragenden Rechtsträgers aufgrund Rechtsform beim übernehmenden Rechtsträger nicht zulässig wären (vgl oben Rn 63; Priester in Lutter, § 24 Rn 65; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 71; krit zum Konzept der Buchwertfortführung Scherrer FS Claussen, S 743).

66

Wegen der Buchwertfortführung können Anschaffungsnebenkosten nicht als Anschaffungskosten aktiviert werden (Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 16). Sie stellen deshalb für den übernehmenden Rechtsträger Aufwand dar.

67

Die Bindung an die Buchwerte der Schlussbilanz gilt für den ersten Jahresabschluss nach dem Verschmelzungsstichtag, in dem die Aktiven und Passiven des übertragenden Rechtsträgers erstmalig beim übernehmenden Rechtsträger angesetzt werden. Für künftige Jahresabschlüsse ist der übernehmende Rechtsträger nicht an die Bewertungsmethoden des übertragenden Rechtsträgers gebunden.

68

Übersteigt der Nennwert der zur Durchführung der Verschmelzung vom übernehmenden Rechtsträger ausgegebenen neuen Anteile bzw – bei Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers am übertragenden Rechtsträger – der Buchwert der Beteiligung das Reinvermögen des übertragenden Rechtsträgers, liegt ein Verschmelzungsverlust vor. Der Verschmelzungsverlust ist für den übernehmenden Rechtsträger in dem Geschäftsjahr, in dem die Verschmelzung wirksam wird, Aufwand. Er vermindert deshalb das Jahresergebnis (Priester in Lutter, § 24 Rn 70). Eine Neutralisierung des Verschmelzungsverlusts durch Aktivierung eines Geschäftswerts ist nicht zulässig (Widmann in Widmann/Mayer, § 24 Rn 331 f; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 76; zur Aktivierung negativer Verschmelzungsdifferenzen Veit DB 1993, 1681).

69

Übersteigt hingegen das übergehende Reinvermögen den Nennwert der vom übernehmenden Rechtsträger ausgegebenen Anteile bzw den Buchwert der untergehenden Beteiligung, entsteht ein Verschmelzungsgewinn. Erfolgt die Durchführung der Verschmelzung durch Hingabe neuer Anteile (geschaffen über eine Kapitalerhöhung oder durch Gründung bei Verschmelzung durch Neugründung) oder werden vorhandene eigene Anteile als Gegenleistung gewährt, ist der Verschmelzungsgewinn bei einer KapGes in die Kapitalrücklage nach § 272 Abs 2 Nr 1 HGB einzustellen (Priester in Lutter, § 24 Rn 71; Moszka in Semler/Stengel, § 24 Rn 62; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 77: § 272 Abs 2 Nr 1 HGB bei Kapitalerhöhung, § 272 Abs 2 Nr 4 HGB bei eigenen Anteilen; Schmitt/Hülsmann BB 2000, 1563). Bei Personenhandelsgesellschaften erfolgt die Verbuchung bei Kapitalerhöhung (eigene Anteile kann die Personenhandelsgesellschaft nicht halten) entweder auf den Kapitalkonten der Gesellschafter, sofern diese variabel sind, oder auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagekonto.

70

Ist der übernehmende Rechtsträger am übertragenden Rechtsträger beteiligt, stellt der Verschmelzungsgewinn im verhältnismäßigen Umfang der Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers einen laufenden Ertrag dar, der über die Gewinn- und Verlustrechnung zu verbuchen ist und in das laufende Ergebnis eingeht (Priester in Lutter, § 24 Rn 71; Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 47; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 79).

VI. Wahlrechtsausübung

71

§ 24 gewährt dem übernehmenden Rechtsträger ein Wahlrecht für die Bilanzierung der auf ihn übergehenden Aktiven und Passiven des übertragenden Rechtsträgers.

72

Das Wahlrecht kann für alle übernommenen Aktiven und Passiven eines übertragenden Rechtsträgers nur einheitlich ausgeübt werden (allgM, vgl zB Priester in Lutter, § 24 Rn 77). Es können diese Aktiven und Passiven somit einheitlich entweder mit den Buchwerten lt Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers oder mit nach allg Grundsätzen ermittelten Anschaffungskosten angesetzt werden. Sind an der Verschmelzung mehrere übertragende Rechtsträger beteiligt, kann das Wahlrecht für die Aktiven und Passiven eines jeden übertragenden Rechtsträgers unterschiedlich ausgeübt werden (Priester in Lutter, § 24 Rn 77; Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 17; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 85).

73

Die Ausübung des Wahlrechts erfolgt in dem ersten Jahresabschluss des übernehmenden Rechtsträgers, der nach Übergang des Vermögens des übertragenden Rechtsträgers zu erstellen ist.

74

Zuständig für die Ausübung des Wahlrechts ist das Gesellschaftsorgan des übernehmenden Rechtsträgers, das für die Feststellung des Jahresabschlusses zuständig ist (Moszka in Semler/Stengel, § 24 Rn 66 ff; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 86; Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 17: Auf- und Feststellungsorgane gemeinsam). Die Zuständigkeit richtet sich damit nach den jeweiligen gesetzlichen und gesellschaftsvertraglichen Regelungen.

75

Festlegungen über die Ausübung des Wahlrechts müssen nicht erst im Jahresabschluss des übernehmenden Rechtsträgers getroffen werden. Regelungen über die Ausübung des Wahlrechts können auch zu einem anderen davor liegenden Zeitpunkt erfolgen und zB in der Bestimmung eines Aufgeldes im Rahmen einer zur Durchführung der Verschmelzung zu beschließenden Kapitalerhöhung liegen. Häufigster Fall für eine solche Festlegung sind entspr Vereinbarungen im Verschmelzungsvertrag.

76

Fraglich ist, ob der übernehmende Rechtsträger zwingend an entspr Festlegungen im Verschmelzungsvertrag gebunden ist. Wäre dies der Fall, könnte bei Festlegung der Buchwertfortführung im Verschmelzungsvertrag der übernehmende Rechtsträger nicht mehr die nach allg Grundsätzen zu ermittelnden Anschaffungskosten in seiner Jahresbilanz ansetzen (und umgekehrt). Eine nachträgliche Änderung der im Verschmelzungsvertrag festgelegten Wahlrechtsausübung ist jedoch zulässig. Eine Abweichung wäre nur dann nicht mehr möglich, wenn mit der verschmelzungsvertraglichen Regelung der Sachverhalt abschließend gestaltet worden wäre. Es ist jedoch davon auszugehen, dass mit einer entspr Regelung im Verschmelzungsvertrag das Wahlrecht des § 24 lediglich vorläufig ausgeübt wurde. Eine solche Wahlrechtsausübung kann bis zur Feststellung des Jahresabschlusses des übernehmenden Rechtsträgers geändert werden. Zwar stellt die Änderung dann einen Verstoß gegen den Verschmelzungsvertrag dar. Die Änderung der Ausübung des Wahlrechts und eine entspr geänderte Bilanzierung ist jedoch unter bilanzrechtlichen Gesichtspunkten möglich. Ein entspr anders aufgestellter Jahresabschluss wäre wirksam. Zuständig für eine solche Änderung und Abweichung vom Verschmelzungsvertrag sind die für die Feststellung des Jahresabschlusses des übernehmenden Rechtsträgers zuständigen Organe.

77

Nach Feststellung des Jahresabschlusses des übernehmenden Rechtsträgers kann das ausgeübte Wahlrecht nur unter den Voraussetzungen einer Bilanzänderung geändert werden (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 86).

78

Beschränkungen des Wahlrechts aufgrund allg Grundsätze bestehen allenfalls in ganz engen Grenzen (iE ebenso Priester in Lutter, § 24 Rn 82 ff; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 90: bei Willkür oder Rechtsmissbrauch, ebenso Lanfermann in Kallmeyer, § 24 Rn 50). Der Möglichkeit der Buchwertfortführung steht nicht entgegen, dass dadurch der Jahresabschluss möglicherweise nicht wie von § 264 Abs 2 S 1 HGB gefordert die Vermögens- und Ertragslage zutreffend abbildet. Es ist bereits vom Ansatz her zweifelhaft, warum die Fortführung der beim übertragenden Rechtsträger angesetzten Buchwerte beim übernehmenden Rechtsträger die Vermögens- und Ertragslage (partiell) nicht mehr zutreffend abbilden sollte. Darüber hinaus geht § 24 der allg Vorschrift des § 264 Abs 2 S 1 HGB als spezielle Norm vor.

79

Das Auftreten eines Verschmelzungsverlusts rechtfertigt es ebenfalls nicht, eine Buchwertfortführung zu versagen. Dies gilt auch dann, wenn aufgrund des Verschmelzungsverlusts Gewinnausschüttungen nicht vorgenommen werden können. Das Entstehen eines Verschmelzungsverlusts ist nur insoweit unzulässig und schädlich als dadurch Kapitalaufbringungsvorschriften verletzt werden. Kapitalaufbringungsvorschriften werden jedoch durch die Wahlrechtsausübung nicht berührt. Zwar muss bei Vornahme einer Kapitalerhöhung zur Durchführung der Verschmelzung der Kapitalerhöhungsbetrag durch das übergehende Nettovermögen des übertragenden Rechtsträgers gedeckt sein. Hierfür kommt es jedoch auf die Buchwerte nicht an. Maßgeblich sind vielmehr die tatsächlichen Werte. Soweit diese den Kapitalerhöhungsbetrag decken, kann das übergehende Vermögen des übertragenden Rechtsträgers buchmäßig auch negativ sein.

VII. Bilanzierung bei Spaltung

80

Nach § 125 gilt die Regelung des § 24 auch für Aufspaltung, Abspaltung und Ausgliederung. Wie die Verschmelzung ist auch die Spaltung für den übernehmenden Rechtsträger ein entgeltliches Anschaffungsgeschäft (Moszka in Semler/Stengel, § 24 Rn 84; Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 93). Der übernehmende Rechtsträger hat damit auch bei der Spaltung das Wahlrecht des § 24. Er kann somit das auf ihn übergehende Vermögen mit den Buchwerten lt Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers oder mit nach allg Grundsätzen ermittelten Anschaffungskosten ansetzen. Für die Ausübung des Wahlrechts gelten hierbei die vorstehend in Rn 72 ff dargestellten Grundsätze. Bei Kettenausgliederungen ist der jeweils nachfolgende übernehmende Rechtsträger an die Wahlrechtsausübung des vorhergehenden übernehmenden Rechtsträgers gebunden.

Werden bei der Spaltung die Buchwerte fortgeführt, ist wie bei der Verschmelzung entspr den Ausf in Rn 65 ff vorzugehen. Werden bei der Spaltung die Anschaffungskosten nach allg Grundsätzen angesetzt, finden bei Gewährung von Anteilen die oben unter Rn 42 ff dargelegten Grundsätze Anwendung.

Keine Anteile als Gegenleistung werden bei einer Abspaltung von Vermögenswerten einer Tochtergesellschaft auf ihre Muttergesellschaft ausgegeben, da der übernehmende Rechtsträger am übertragenden Rechtsträger beteiligt ist (§ 54 Abs 1 S 1 Nr 1, § 68 Abs 1 S 1 Nr 1). In diesem Fall bleiben die Anteile des übernehmenden Rechtsträgers am übertragenden Rechtsträger in vollem Umfang bestehen. Bilanzielle Auswirkungen können sich hier nur dann ergeben, wenn aufgrund der Abspaltung von Vermögenswerten auf die Beteiligung des übernehmenden am übertragenden Rechtsträger eine Teilwertabschreibung erforderlich ist. Eine Teilwertabschreibung ist dann vorzunehmen, wenn wegen der Vermögensabspaltung auf den übernehmenden Rechtsträger der Wert des übertragenden Rechtsträgers nach Abspaltung hinter dem Beteiligungsansatz beim übernehmenden Rechtsträger zurückbleibt (ebenso Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 94).

VIII. Bilanzierung beim Anteilsinhaber

81

Für die Anteilsinhaber des übernehmenden Rechtsträgers ändert sich durch die Verschmelzung nichts.

82

Die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers erhalten, soweit nicht der übernehmende Rechtsträger selbst am übertragenden Rechtsträger beteiligt ist, als Gegenleistung für die Durchführung der Verschmelzung Anteile des übernehmenden Rechtsträgers. Für die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers stellt dies einen Tausch dar. Es finden somit die allg Tauschgrundsätze Anwendung (Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 99 mwN). Die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers haben danach die Wahl, ob sie die ihnen gewährten Anteile des übernehmenden Rechtsträgers mit dem Buchwert ihrer ursprünglichen Beteiligung am übertragenden Rechtsträger, mit deren Zeitwert oder mit einem die Ertragsteuerbelastung berücksichtigenden Zwischenwert ansetzen (Knop/Küting/Knop in Küting/Weber, § 255 HGB Rn 109 ff; aA Hörtnagl in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 24 Rn 100: Ansatz nur zum Zeitwert). Die Ausübung des Wahlrechts erfolgt mit Auf- und Feststellung des ersten Jahresabschlusses nach Erhalt der Anteile des übernehmenden Rechtsträgers.

IX. Umwandlungssteuerrechtliche Grundzüge

83

Steuerlich sind die Verschmelzung und alle übrigen Umw nach dem UmwStG zu beurteilen. Die Regelungen des UmwStR sind nicht auf inländische Sachverhalte beschränkt. Vielmehr hat eine Europäisierung des UmwStR stattgefunden.

84

Alle vom UmwStR erfassten Umw sind grds unter Versteuerung der stillen Reserven zum gemeinen Wert abzuwickeln (zum gemeinen Wert bei Umwn nach neuem UmwStR vgl Desens GmbHR 2007, 1202 ff). Auf Antrag kommt der Ansatz von Buch- oder Zwischenwerten in Betracht, wenn das deutsche Besteuerungsrecht vollumfänglich erhalten bleibt. Eine Versteuerung der stillen Reserven erfolgt zwingend dann, wenn das deutsche Besteuerungsrecht durch die Umw entfällt oder eingeschränkt wird.

85

Durch das geltende UmwStR wurde der Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz aufgegeben. Die Ausübung steuerlicher und handelsrechtlicher Bewertungswahlrechte kann unabhängig voneinander erfolgen. Bei einem handelsrechtlichen Ansatz des Zeitwerts ist somit eine steuerliche Buchwertfortführung möglich und umgekehrt.

86

Die Verschmelzung einer KapGes auf eine PersGes sowie die Aufspaltung oder Abspaltung einer KapGes auf eine PersGes ist in den §§ 3–10 UmwStG geregelt. Danach ist in der steuerlichen Übertragungsbilanz das übergehende Betriebsvermögen der KapGes grds mit seinem gemeinen Wert anzusetzen. Auf Antrag können die übergehenden Wirtschaftsgüter abweichend hiervon mit dem Buchwert oder einem Zwischenwert angesetzt werden, wenn sie Betriebsvermögen der übernehmenden PersGes werden, das deutsche Besteuerungsrecht an den Wirtschaftsgütern fortbesteht und ausschließlich Gesellschaftsrechte als Gegenleistung gewährt werden. Die übernehmende PersGes hat die auf sie übergehenden Wirtschaftsgüter mit den in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden KapGes angesetzten Werten zu übernehmen.

87

Die für die Verschmelzung einer KapGes auf eine PersGes geltenden Grundsätze gelten nach § 11 Abs 1 UmwStG in gleicher Weise für die Verschmelzung von KapGes. In seiner steuerlichen Schlussbilanz hat die übertragende Gesellschaft ihre Wirtschaftsgüter grds mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Der Ansatz der Buchwerte oder von Zwischenwerten ist nur auf Antrag möglich und nur dann zulässig, wenn sichergestellt ist, dass die übergehenden Wirtschaftsgüter nach der Verschmelzung der deutschen Besteuerung unterliegen und eine Gegenleistung ausschließlich in Gesellschaftsrechten besteht. Die Gewährung einer baren Zuzahlung führt insoweit zwingend zu einer steuerlichen Realisierung stiller Reserven.

88

Die für die Verschmelzung von KapGes geltenden Regelungen finden auf die Spaltung von KapGes nach § 15 UmwStG sinngemäß Anwendung (zur steuerlichen Behandlung der Spaltung vgl auch Einleitung Rn 62).

89

Die Verschmelzung einer PersGes auf eine KapGes sowie die Ausgliederung in KapGes ist in § 20 UmwStG geregelt. Für die Bewertung schreibt § 20 UmwStG vor, dass das eingebrachte Vermögen grds mit dem gemeinen Wert anzusetzen ist. Ein Ansatz mit dem Buchwert oder einem Zwischenwert ist auf Antrag möglich, wenn das eingebrachte Betriebsvermögen bei der übernehmenden Körperschaft der Besteuerung mit Körperschaftsteuer unterliegt, soweit die Passivposten des eingebrachten Betriebsvermögens die Aktivposten nicht übersteigen und das eingebrachte Betriebsvermögen weiterhin der deutschen Besteuerung unterliegt.

90

Die Verschmelzung von PersGes sowie die Ausgliederung auf PersGes ist in § 24 UmwStG geregelt. Die übernehmende PersGes hat hierbei das übergehende Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Der Ansatz zu Buchwerten oder einem Zwischenwert ist zulässig, soweit das deutsche Besteuerungsrecht an dem eingebrachten Betriebsvermögen fortbesteht.