Besteuerung von Unternehmen I

G. Steuerzahlung

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Die Festsetzung der Einkommensteuer ist von ihrer Zahlung zu trennen. Bei der Festsetzung der Einkommensteuer gilt es, die Höhe der auf einen Steuerpflichtigen entfallenden Einkommensteuer zu berechnen. Es handelt sich um ein Steuerermittlungsverfahren. Die Berechnung der zu zahlenden Einkommensteuer gehört dagegen zur Steuererhebung.

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Die Einkommensteuer entsteht mit Ablauf des Kalenderjahres (§ 36 Abs. 1 EStG). Auf die voraussichtliche Einkommensteuerschuld des Jahres sind vierteljährlich Vorauszahlungen zu leisten (§ 37 Abs. 1 EStG). Die am 10. März, 10. Juni, 10. September und 10. Dezember eines Jahres fälligen Vorauszahlungen bemessen sich grundsätzlich nach der Einkommensteuer, die sich nach Anrechnung der Steuerabzugsbeträge bei der letzten Veranlagung ergeben hat (§ 37 Abs. 3 S. 2 EStG). Weichen die tatsächlichen Verhältnisse hiervon ab, können die Vorauszahlungen angepasst werden (§ 37 Abs. 3 S. 3 EStG).

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Als weitere Erhebungsform kennt die Einkommensteuer das Quellensteuerverfahren (Abzugsverfahren):

Lohnsteuer, Kapitalertragsteuer und die Abzugssteuer bei Bauleistungen sind keine eigenständigen Steuerarten, sondern spezielle Erhebungsformen der Einkommensteuer.

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Eine Besonderheit gilt für Einkünfte aus Kapitalvermögen. Unterliegen diese nach § 32d EStG der 25%igen Abgeltungsteuer, ist die Steuerschuld mit Erhebung der gleichfalls 25%igen Kapitalertragsteuer abgegolten (§ 43, § 43a EStG). Da die Kapitalertragsteuer mit dem Sondersteuersteuersatz für Einkünfte aus Kapitalvermögen übereinstimmt, werden diese Einkünfte im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung im Regelfall nicht mehr angesetzt. Werden die Einkünfte aus Kapitalvermögen ausnahmsweise in die Veranlagung einbezogen (so zB im Rahmen der Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG oder nach Ausübung des für unternehmerische Beteiligungen nach § 32d Abs. 2 Nr 3 EStG gewährten Wahlrechts zur Anwendung des Teileinkünfteverfahrens) oder liegen Kapitalerträge vor, die einer der Gewinneinkunftsarten oder den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zugerechnet werden (Subsidiaritätsklausel nach § 20 Abs. 8 EStG), erfolgt eine Besteuerung nach dem Normaltarif. In diesem Fall werden die Einkünfte im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung erfasst und die Kapitalertragsteuer auf die festzusetzende Einkommensteuer angerechnet.

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Zielsetzung des Steuerabzugs bei Bauleistungen (§ 48 – § 48d EStG) ist es, den Umfang der Steuerhinterziehung im Baugewerbe einzudämmen. Bauleistungen sind alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Die Bauleistungen müssen im Inland erbracht werden, dh mit einem im Inland belegenen Bauwerk in Zusammenhang stehen. Nicht entscheidend ist, ob der Leistungserbringer im Inland oder im Ausland ansässig ist (§ 48 Abs. 1 EStG). Der Steuerabzug für Bauleistungen beträgt 15% des Entgelts zuzüglich Umsatzsteuer (§ 48 Abs. 1, 3 EStG). Zum Abzug verpflichtet ist der Leistungsempfänger, sofern es sich um einen Unternehmer iSd § 2 UStG oder um eine juristische Person des öffentlichen Rechts handelt (§ 48 Abs. 1 S. 1 EStG). Der Steuerabzug ist nicht vorzunehmen, wenn der Leistende dem Leistungsempfänger eine Freistellungsbescheinigung (§ 48b EStG) vorlegt, wenn der Leistungsempfänger nicht mehr als zwei Wohnungen vermietet und die Bauleistungen für diese Wohnung erbracht werden oder wenn die Gegenleistung im laufenden Kalenderjahr weniger als 5 000 € bzw 15 000 € (bei Leistungsempfängern, die ausschließlich Grundstücke vermieten) beträgt (§ 48 Abs. 1 S. 2, Abs. 2 EStG). Kommt der Leistungsempfänger der Abzugspflicht nicht nach, haftet er für den unterlassenen Steuerabzug (§ 48a Abs. 3 EStG). Zusätzlich kann der Verstoß gegen die Einbehaltungs- und Abzugspflicht mit einer Geldbuße von bis zu 25 000 € geahndet werden (§ 380 Abs. 2 AO).[169]

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Eine weitere Form des Abzugsverfahrens findet bei beschränkt steuerpflichtigen Personen („Steuerausländer“) Anwendung. Beispielsweise ist auf Vergütungen, die beschränkt steuerpflichtige Personen für eine Tätigkeit als Mitglied des Aufsichtsrats, Verwaltungsrats oder eines entsprechenden Überwachungsorgans von inländischen Kapitalgesellschaften erhalten, ein Abzug von 30% der Einnahmen vorzunehmen (Aufsichtsratsteuer). Auf Einkünfte, die durch künstlerische, sportliche, artistische, unterhaltende oder ähnliche Darbietungen im Inland oder deren Verwertung im Inland erzielt werden, sowie auf Einkünfte aus der Nutzungsüberlassung beweglicher Sachen oder Rechte sind grundsätzlich 15% der Einnahmen einzubehalten (§ 50a EStG).

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Die Abschlusszahlung (zu zahlende Einkommensteuer) oder der Erstattungsbetrag ergibt sich dadurch, dass auf die festzusetzende Einkommensteuer die bereits entrichteten bzw einbehaltenen Beträge angerechnet werden (§ 36 Abs. 2, § 48c Abs. 1 EStG):

Zweiter Teil Die Besteuerung des Erfolgs eines Unternehmens › Zweiter Abschnitt Einkommensteuer › H. Veranlagung

H. Veranlagung

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(a) Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer. Sie ist jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln (§ 2 Abs. 7 EStG). Die Einkommensteuer wird regelmäßig nach Ablauf des Kalenderjahres (Veranlagungszeitraum) in einem förmlichen Verfahren (Veranlagungsverfahren) ermittelt. Zu diesem Zweck muss jeder Steuerpflichtige – sofern keine Verlängerung gewährt wird – bis zum 31. Juli des Folgejahres eine eigenhändig unterschriebene Einkommensteuererklärung abgeben (§ 25 Abs. 1, 3 EStG iVm § 149 Abs. 2 AO). Bei Steuerpflichtigen, die Einkünfte aus einer Gewinneinkunftsart erzielen, ist die Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung einzureichen (§ 25 Abs. 4 EStG). Die Finanzbehörde ermittelt die Besteuerungsgrundlagen von Amts wegen (Untersuchungsgrundsatz, § 88 AO) und erlässt den Einkommensteuerbescheid.

Das Einkommensteuergesetz kennt mehrere Veranlagungsformen:

Abb. 2.19:

Veranlagungsformen

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(b) Die Einkommensteuer beruht auf dem Individualprinzip. Dieser Grundsatz bedeutet, dass jede einzelne natürliche Person das Einkommen zu versteuern hat, das sie im Veranlagungszeitraum bezogen hat (Einzelveranlagung, § 25 EStG). Eine Ausnahme gilt für Ehegatten, (1) die beide unbeschränkt steuerpflichtig sind und (2) die nicht dauernd getrennt leben. Sie können zwischen der Zusammenveranlagung und einer jeweils getrennt durchgeführten Einzelveranlagung wählen (§ 26 EStG). Die beiden Bedingungen müssen entweder zu Beginn des Kalenderjahres vorliegen oder im Verlauf des Jahres eintreten.

Staatsangehörige eines Staates, der Mitglied der EU oder des Europäischen Wirtschaftsraums ist (neben den EU-Staaten Island, Liechtenstein und Norwegen), die im Inland entweder aufgrund ihres Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind (§ 1 Abs. 1 EStG) oder die aufgrund der Grenzgängerregelung auf Antrag als im Inland unbeschränkt steuerpflichtig gelten (§ 1 Abs. 3 EStG), können sich unter bestimmten Voraussetzungen auch dann für die Zusammenveranlagung mit ihrem nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten entscheiden, wenn dieser im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt hat (§ 1a Abs. 1 Nr 2 EStG).

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(c) Die Zusammenveranlagung ist dadurch gekennzeichnet, dass im ersten Schritt für den Ehemann und die Ehefrau die Einkünfte getrennt ermittelt werden. Insoweit gilt das Individualprinzip ohne Einschränkung. Die Einkünfte der beiden Ehepartner werden erst im zweiten Schritt zusammengerechnet. Lediglich für die weiteren Berechnungen werden die beiden Ehegatten gemeinsam als ein Steuerpflichtiger behandelt (§ 26b EStG).

Der wesentliche Vorteil der Zusammenveranlagung beruht auf dem Splitting-Verfahren (§ 32a Abs. 5 EStG). Beim Splitting-Verfahren wird wie folgt vorgegangen: Das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der beiden Ehegatten wird halbiert. Für den halbierten Betrag wird wie bei einer Einzelperson unter Anwendung der Tarifformel die Einkommensteuer berechnet. Die sich daraus ergebende Einkommensteuer wird anschließend verdoppelt.

Bei einer Zusammenveranlagung wird auch der Grundfreibetrag verdoppelt: 18 816 € = 2 × 9 408 €. Im Gegensatz zum Sozialhilferecht wird bei Ehegatten bei der steuerlichen Freistellung des Existenzminimums keine Haushaltsersparnis abgezogen.[170]

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Die Einzelveranlagung von Ehegatten kommt zur Anwendung, wenn (mindestens) einer der Ehegatten die Einzelveranlagung beantragt. Bei einer Einzelveranlagung werden jedem Ehegatten die von ihm bezogenen Einkünfte zugerechnet und die Einkommensteuer nach den bei ihm geltenden persönlichen Verhältnissen festgesetzt (§ 26a EStG). Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen sowie die Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen nach § 35a EStG werden demjenigen Ehegatten zugerechnet, der die Aufwendungen wirtschaftlich getragen hat. Auf übereinstimmenden Antrag werden diese Ausgaben bei den beiden Ehegatten jeweils zur Hälfte abgezogen. Besonderheiten beim Verlustabzug nach § 10d EStG sind in § 26a Abs. 3 EStG geregelt.

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Im Regelfall ist die Zusammenveranlagung für Ehegatten günstiger als die Einzelveranlagung. Dies gilt insbesondere dann, wenn die Höhe der Einkünfte der beiden Ehegatten sehr stark differiert, beispielsweise weil nur einer der Ehegatten berufstätig ist. Der Effekt des Splitting-Verfahrens beruht darauf, dass sich die Progression des Einkommensteuertarifs jeweils nur auf die Hälfte des (insgesamt) zu versteuernden Einkommens auswirkt. Dies führt sowohl zu einer Senkung des Grenzsteuersatzes als auch zu einer Reduzierung des Durchschnittssteuersatzes.

Der positive Effekt des Splitting-Verfahrens beträgt 1 696 €. Bei der besser verdienenden Ehefrau reduziert sich (rechentechnisch) die anteilige Einkommensteuer um 3 511 € (Steuersatz errechnet sich aus einem Einkommen von 35 000 € und nicht aus einem Einkommen von 55 000 €). Dieser Vorteil wird durch die (rechentechnische) Erhöhung der anteiligen Einkommensteuer des Ehemanns um 1 815 € (Steuersatz errechnet sich aus einem Einkommen von 35 000 € und nicht aus einem Einkommen von 15 000 €) nur zum Teil kompensiert.

Der Effekt des Splitting-Verfahrens beläuft sich auf höchstens 17 078,74 €. Dieser Wert wird erreicht, wenn ein Ehepartner keine Einkünfte erzielt und der andere Ehegatte mindestens Einkünfte in Höhe des doppelten Betrags der Eingangsstufe der zweiten Proportionalzone (=541 002 € = 2 × 270 501 €) erzielt. Einkünfte, die diesen Wert übersteigen, unterliegen sowohl nach dem Grundtarif als auch nach dem Splitting-Verfahren dem Spitzensteuersatz von 45%. Der Abzugsbetrag von 17 078,74 € dient dazu, den für Einkünfte unterhalb der Eingangsstufe der zweiten Proportionalzone geltenden geringeren Steuersatz zu berücksichtigen. Bei Einkünften von mindestens 541 002 € wird dieser von beiden Ehegatten in vollem Umfang genutzt.[171]

Bei der Berechnung des Grenzwerts von 17 078,74 € wird davon ausgegangen, dass bei keinem der beiden Ehepartner Verluste entstehen. Weist ein Ehepartner negative Einkünfte aus, während bei dem anderen Ehepartner die Einkünfte positiv sind, kann der Effekt des Splitting-Verfahrens aufgrund der Zusammenfassung der Einkünfte auch höher ausfallen („innerehelicher“ Verlustausgleich).[172]

Je näher die Einkünfte der beiden Ehegatten beieinander liegen, umso geringer fallen die Effekte des Splitting-Verfahrens aus. In dem Grenzfall, in dem beide Ehegatten gleich hohe Einkünfte beziehen, stimmt die Einkommensteuerbelastung bei Zusammenveranlagung mit der bei einer Einzelveranlagung der Ehegatten überein:

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Die Berechtigung des Ehegattensplittings ist umstritten. Eine Beurteilung hängt davon ab, wie man die Funktion einer Ehe sieht:

Die Entscheidung, welche dieser beiden Sichtweisen zutreffend ist, kann nicht anhand von wissenschaftlichen Kriterien getroffen werden. Vielmehr muss jeder eine subjektive Wertentscheidung treffen.[176]

354

Während die Einordnung des Splitting-Verfahrens in das Konzept der Einkommensteuer von der persönlichen Einstellung zur Funktion einer Ehe abhängt, können hinsichtlich seiner materiellen Wirkungen konkrete Aussagen getroffen werden. Eine Analyse der tariflichen Determinanten des Splitting-Verfahrens zeigt, dass der Splittingeffekt umso höher ist,

Eine Auswertung der Lohn- und Einkommensteuerstatistik ergibt, dass vom Splittingeffekt zu rund 90% Ehepaare profitieren, die Kinder haben und bei denen ein Ehepartner nicht oder nur eingeschränkt erwerbstätig ist. Lediglich etwa 10% des Splittingeffekts tritt bei Ehepaaren ohne Kinder auf. Dies lässt den Schluss zu, dass das Splitting-Verfahren hinsichtlich seiner finanziellen Auswirkungen ein Instrument der Familienförderung darstellt. Dieser Effekt wird allerdings verdeckt, weil beim Splitting-Verfahren rechtlich an die Zusammenveranlagung von Ehepartnern angeknüpft wird und nicht an das Vorhandensein von Kindern.[178]

355

(d) Unter bestimmten Voraussetzungen kommt bei verwitweten oder geschiedenen Steuerpflichtigen ausnahmsweise auch bei einer Einzelveranlagung das Splitting-Verfahren zur Anwendung. Das Witwen-Splittung bzw „Sonder-Splitting“ ist auf das Jahr, das dem Tod des Ehegatten folgt, bzw auf das Jahr der Scheidung begrenzt (§ 32a Abs. 6 EStG).

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