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5. Teilungsanordnung
a) Bedeutung der Teilungsanordnung für die Unternehmensnachfolge
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Der Erblasser kann gemäß § 2048 BGB Anordnungen für die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft treffen (Teilungsanordnungen) und bestimmte Nachlassgegenstände einzelnen Miterben zuweisen. Die Teilungsanordnung wirkt nicht dinglich. Vielmehr sind die Miterben lediglich schuldrechtlich verpflichtet, sich nach Maßgabe der Teilungsanordnung auseinanderzusetzen. Wegen dieser nur schuldrechtlichen Wirkung können sich die Erben einverständlich über eine Teilungsanordnung hinwegsetzen. Wenn sich die Miterben entsprechend der Teilungsanordnung auseinandersetzen, werden die zugewiesenen Gegenstände den jeweiligen Miterben wertmäßig auf ihren Erbteil angerechnet. Dies führt dazu, dass ein mittels Teilungsanordnung zugewiesenes Unternehmen bewertet werden muss, um den auf die Erbquote anzurechnenden Betrag zu ermitteln. Miterben, die eine überquotale Zuweisung von Nachlassgegenständen erhalten, müssen diesen Mehrwert ausgleichen, sofern der Erblasser nicht hinsichtlich des Mehrwerts ein Vorausvermächtnis angeordnet hat, § 2150 BGB.
b) Teilung durch einen Dritten
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Gemäß § 2048 S. 2 BGB kann der Erblasser abweichend von § 2065 Abs. 2 BGB bestimmen, dass ein Dritter die Teilung des Nachlasses nach billigem Ermessen vornehmen soll. Dritter kann jede Person, etwa ein Miterbe oder Testamentsvollstrecker sein. Der Dritte kann allerdings nur einen (nicht dinglich wirkenden) Teilungsplan aufstellen, über den sich die Miterben einverständlich hinwegsetzen können. Ist der Dritte hingegen zugleich Testamentsvollstrecker, so kann er den Teilungsplan selbst dinglich vollziehen.[238] Der Testamentsvollstrecker kann sich in Einverständnis mit den Erben über Anordnungen des Erblassers hinwegsetzen und eine andere Teilung vornehmen. Möchte der Erblasser eine bestimmte Aufteilung des Nachlasses sicherstellen, kann er die jeweilige Erbeinsetzung unter die auflösende Bedingung des Nichtvollzugs der Teilungsanordnung stellen und für diesen Fall einen Ersatzerben bestimmen.[239] Dies führt allerdings zu einer konstruktiven Vor- und Nacherbfolge (vgl. Rn. 70).
208
Formulierungsbeispiel:
Ich setze meine Tochter … und meinen Sohn … zu gleichen Teilen nach Stämmen gemäß gesetzlicher Erbfolge zu meinen Erben ein. Betreffend die Auseinandersetzung meines Nachlasses ordne ich mittels Teilungsanordnung folgendes an: Das von mir betriebene einzelkaufmännische Unternehmen … mit dem Sitz in …, vorgetragen im Handelsregister des Amtsgerichts …, soll mit allen Aktiva und Passiva im Zeitpunkt meines Ablebens entweder mein Sohn … oder meine Tochter … bzw. ersatzweise einer meiner Abkömmlinge erhalten. Für den übrigen Nachlass gelten die gesetzlichen Regelungen. Klargestellt wird, dass, soweit ein Erbe durch Erfüllung vorstehender Anordnungen mehr erhält, als seinem Erbteil entspricht, ein Ausgleich zu erfolgen hat (Alt.: Sollte ein Erbe durch Erfüllung vorstehender Anordnungen mehr erhalten, als seinem Erbteil entspricht, so ist ihm der übersteigende Teil als Vorausvermächtnis zugewandt). Die Erfüllung der Teilungsanordnung erfolgt durch den Testamentsvollstrecker. Der Testamentsvollstrecker soll nach billigem Ermessen das Kind/den Abkömmling auswählen, das ihm für die Unternehmensfortführung am geeignetsten erscheint.
c) Frankfurter Testament
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Mit dem Tod des Unternehmens-Erblassers entsteht bei mehreren Erben kraft Gesetzes eine Mitunternehmerschaft in Bezug auf das Betriebsvermögen, § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Jede Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögen stellt folglich eine mitunternehmerische Auseinandersetzung dar (vgl. hierzu ausführlich Rn. 1072 ff.). Dies gilt auch dann, wenn der Erblasser sein Betriebsvermögen mittels Teilungsanordnung einem bestimmten Miterben zugewiesen hat.[240] Eine unmittelbare wirtschaftliche Zuordnung des Unternehmens an den Unternehmensnachfolger ohne Entstehen einer Mitunternehmerschaft findet auch bei einer Teilungsanordnung nicht statt.[241] Damit drohen einkommensteuerliche Risiken: Erhält der Erbe, dem das Unternehmen kraft Teilungsanordnung zugewiesen wird, mehr als ihm nach seiner Erbquote zusteht, und leistet er hierfür einen Ausgleich (sog. „Realteilung mit Spitzenausgleich“), so führt die Ausgleichszahlung beim Unternehmensnachfolger zu Anschaffungskosten und beim Empfänger zu einem Veräußerungserlös. Vor diesem Hintergrund wird der Erblasser versuchen, dass der Unternehmensnachfolger eine Erbquote erhält, die exakt dem Wert des Unternehmens entspricht.
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Kautelarjuristisch lässt sich dieses Ziel durch das sog. „Frankfurter Testament“ erreichen:[242] Der Erblasser weist die verschiedenen Nachlassgegenstände, u.a. sein Unternehmen, seinen Erben mittels Teilungsanordnung zu. Die Erbquoten der Miterben bestimmen sich dabei nach dem Wert der ihnen zugeteilten Nachlassgegenstände zueinander im Zeitpunkt des Erbfalls. Der Ausgleich unter den Miterben erfolgt durch entsprechend prozentuale Geldvorausvermächtnisse. Durch die dynamische Einsetzung nach Wertquoten und die prozentuale Berechnung des Vorausvermächtnisses muss der Erblasser sein Testament nicht mehr an künftige Wertveränderungen seines Nachlasses, insbesondere seines Unternehmens, anpassen. Da mit dem Tod des Erblassers gleichwohl eine Mitunternehmerschaft entsteht, haften alle Erben, nicht nur der Unternehmensnachfolger, für etwaige Steuernachzahlungen, die noch aus der Zeit des Erblassers stammen. Der Erblasser sollte den Unternehmensnachfolger daher testamentarisch verpflichten, die anderen Miterben von solchen Ansprüchen freizuhalten. Entscheidender Nachteil des Frankfurter Testaments ist freilich, dass das Nachlassgericht (streitanfällig) das Betriebs- und Privatvermögen bewerten muss, um überhaupt einen Erbschein mit Ausweis entsprechender Erbquoten ausstellen zu können. Darüber hinaus ist das dem Ausgleich unter den Miterben dienende Geldvorausvermächtnis eine reine Privatschuld des Unternehmensnachfolgers, mit der Konsequenz, dass Finanzierungskosten nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden können.[243] Dies gilt auch dann, wenn die Geldmittel dem Betriebsvermögen entnommen werden.
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Formulierungsbeispiel:[244]
Ich setze meine beiden Kinder … und … zu Miterben im Verhältnis der Werte ein, welche die ihnen nachstehend durch Teilungsanordnung zugewiesenen Vermögensteile im Zeitpunkt meines Ablebens haben. Mein Sohn … erhält mein einzelkaufmännisches Unternehmen …, meine Tochter … mein Privatvermögen … Der Testamentsvollstrecker … hat nach freiem Ermessen, orientiert an den Grundsätzen ordnungsgemäßer Unternehmens- und Grundstücksbewertung, das Betriebs- und das Privatvermögen zu bewerten.
Meine Tochter … erhält aus dem Anteil des Sohnes ein nicht anrechnungspflichtiges Vorausvermächtnis in Höhe der Hälfte der Bewertungsdifferenz in bar, erfüllbar in drei gleichen Jahresraten und ab dem zweiten Jahr mit . . ... % nachträglich zu verzinsen.
Meine Tochter … hat gegen meinen Sohn … vermächtnisweise den Anspruch auf Erstattung derjenigen Steuernachzahlungen, die – etwa aufgrund einer Betriebsprüfung – aufgrund von Gewinnen und Vermögen des Einzelunternehmens während der Eigentumszeit des Erblassers nachzuzahlen sind.
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Praxishinweis:
Aus ertragsteuerlichen Gesichtspunkten kann das Frankfurter Testament ein durchaus taugliches Gestaltungsinstrument sein. Dem stehen zivilrechtliche Unwägbarkeiten gegenüber. Insbesondere ist die Ermittlung der Erbquoten streitanfällig, da sie abhängig vom Wert des Unternehmens sind. Darüber hinaus schwebt über der gesamten Konstruktion das Damokles-Schwert des § 2306 Abs. 1 HS 1 BGB. Jeder Miterbe kann demgemäß bei Anordnung einer Teilungsanordnung – nach neuer Rechtslage unabhängig von der Erbquote – ausschlagen, seinen Pflichtteil verlangen und damit das sorgsam austarierte Nachfolgekonzept unterminieren. Entscheidet sich der Erblasser für ein Frankfurter Testament, sollten vor diesem Hintergrund die späteren Miterben (erbvertraglich) mitwirken und insbesondere auf etwaige Pflichtteilsansprüche verzichten.
d) Zuteilung eines Erwerbsrechts
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Unter Rn. 169 wurde dargelegt, dass dem Unternehmensnachfolger ein Erwerbsrecht am Unternehmen vermächtnisweise zugewandt werden kann. Der Erblasser kann alternativ für den präsumptiven Unternehmensnachfolger ein Erwerbsrecht am Unternehmen auch mittels Teilungsanordnung begründen. Der ausgewählte Unternehmensnachfolger hat dann das Recht, das Unternehmen in Anrechnung auf seinen Erbteil zu dem vom Erblasser festgesetzten Übernahmepreis zu übernehmen. Im Unterschied zum Vermächtnis entsteht der Anspruch auf Übertragung des Unternehmens allerdings erst im Auseinandersetzungverfahren.[245] Die Abgrenzung zwischen Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis kann im Einzelfall schwierig sein.
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Folgende Fallgruppen müssen unterschieden werden:[246]
| – | Liegt der Übernahmepreis unter dem Verkehrswert des Unternehmens und soll eine Anrechnung der Differenz nicht erfolgen, liegt insoweit ein Vorausvermächtnis vor. |
| – | Liegt der Übernahmepreis unter dem Verkehrswert des Unternehmens und soll eine Anrechnung der Differenz erfolgen, handelt es sich um eine Teilungsanordnung. |
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| – | Entspricht der Übernahmepreis dem Verkehrswert des Unternehmens, scheint es auf den ersten Blick an einem Vermögensvorteil zu fehlen, der dem Berechtigten mittels Vorausvermächtnis zugewandt werden könnte, mit der Folge, dass dieser Sachverhalt als Teilungsanordnung einzustufen wäre. Der BGH sieht allerdings in der Möglichkeit, sich über die Ausübung des Erwerbsrechts frei zu entscheiden, einen objektiven Vermögensvorteil.[247] Hinsichtlich dieses objektiven Vermögensvorteils könnte der Erblasser bestimmen, dass eine Anrechnung nicht stattfindet. Insoweit würde es sich dann um ein Vorausvermächtnis handeln. |
6. Testamentsvollstreckung
a) Bedeutung der Testamentsvollstreckung für das Einzelunternehmen
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Mittels der Anordnung einer Testamentsvollstreckung entzieht der Erblasser dem Erben die Verfügungsbefugnis über den Nachlass. Im Bereich der Unternehmensnachfolge kann die Testamentsvollstreckung ein wichtiges Gestaltungsmittel sein, wenn etwa der gewünschte Nachfolger noch nicht über die erforderlichen Kenntnisse verfügt, um das Unternehmen zu führen, oder sich erst noch eine Zeit lang unter Aufsicht des Testamentsvollstreckers bewähren soll.[248] Das Gesetz kennt drei Arten der Testamentsvollstreckung, die auch miteinander kombiniert werden können:[249]
Die Abwicklungsvollstreckung dient der Nachlassauseinandersetzung und der Ausführung der letztwilligen Verfügungen des Erblassers, §§ 2203 f. BGB.
Die Verwaltungsvollstreckung dient der Verwaltung des Nachlassvermögens, § 2209 Abs. 1 HS 1 BGB.
Die Dauertestamentsvollstreckung dient ebenfalls der Verwaltung des Nachlassvermögens und gleichzeitig der Nachlassauseinandersetzung bzw. Ausführung der letztwilligen Verfügung des Erblassers, § 2209 Abs. 1 HS 2 BGB.
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Für den Bereich der Unternehmensnachfolge muss hinsichtlich der vorgenannten Erscheinungsformen einer Testamentsvollstreckung differenziert werden zwischen einem kaufmännischen und nichtkaufmännischen Unternehmen einerseits sowie zwischen einer Abwicklungsvollstreckung und einer Verwaltungsvollstreckung andererseits.
b) Abwicklungsvollstreckung
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Die bloße Abwicklungsvollstreckung ist sowohl an einem kaufmännischen als auch an einem nichtkaufmännischen Unternehmen zulässig.[250] Aufgabe des Testamentsvollstreckers ist hier nicht die Fortführung des Unternehmens, sondern lediglich die Herausgabe an die Erben, § 2217 BGB. Sofern eine entsprechende Erblasseranordnung vorliegt kann die Aufgabe des Testamentsvollstreckers auch darin bestehen, das Unternehmen zu verpachten, zu veräußern oder zu liquidieren und den Erlös unter den Erben zu verteilen.[251] In jedem Fall ist der Abwicklungsvollstrecker lediglich für einen begrenzten Zeitraum tätig. Hat der Abwicklungsvollstrecker seine Aufgaben erledigt, endet sein Verwaltungs- und Verfügungsrecht. Der unter Rn. 220 beschriebene Konflikt ist bei einer bloßen Abwicklungsvollstreckung damit wenig virulent.[252] Da das Handelsrecht aber über die Dreimonatsfrist des § 27 Abs. 2 HGB hinaus keine Haftungsbeschränkung des einzelkaufmännischen Unternehmens zulässt, muss der Testamentsvollstrecker richtigerweise in diesem Zeitraum die werbende Tätigkeit des Unternehmens einstellen.[253] Ist die Abwicklung bis zu diesem Zeitpunkt noch nicht vollständig durchgeführt, endet die Testamentsvollstreckung automatisch. Für Altschulden haften die Erben nicht nach § 27 Abs. 1 HGB, da der Testamentsvollstrecker das Unternehmen nicht als Vertreter der Erben „fortführt“. Geht der Testamentsvollstrecker im Rahmen der ordnungsgemäßen Abwicklung gemäß §§ 2206, 2207 BGB neue Geschäftsschulden ein, haftet dafür beschränkt der Nachlass.
c) Verwaltungsvollstreckung
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Die Verwaltungsvollstreckung an einem nichtkaufmännischen Unternehmen ist zulässig. Die handelsrechtlichen Vorschriften sind mangels Kaufmannseigenschaft nicht anwendbar. Bei etwaigen Gläubigern kann nicht der Eindruck entstehen, dass die unbeschränkte handelsrechtliche Haftung greift. Vielmehr gelten lediglich die erbrechtlichen Vorschriften, die sich gerade dadurch auszeichnen, dass die Erben die Haftung auf den Nachlass beschränken können.[254]
220
Die Problematik der Verwaltungsvollstreckung an einem kaufmännischen Einzelunternehmen ist im rechtswissenschaftlichen Schrifttum unverändert umstritten.[255] Die wohl noch h.M. hält die Verwaltungsvollstreckung an einem einzelkaufmännischen Unternehmen für unzulässig.[256] Führt ein Testamentsvollstrecker ein einzelkaufmännisches Unternehmen fort, haftet er selbst nicht persönlich für die von ihm begründeten Verbindlichkeiten, §§ 2206, 2207 BGB. Die Erben als Unternehmensträger wiederum können ihre Haftung auf den Nachlass beschränken, §§ 1967, 1973 ff., 1980, 1990 BGB. Dem steht aber der Grundsatz der persönlichen Haftung des Kaufmanns mit seinem ganzen Vermögen entgegen, §§ 22, 25, 27 HGB, und würde im Ergebnis auf ein im Gesetz nicht verankertes „einzelkaufmännisches Unternehmen mit beschränkter Haftung“ hinauslaufen.[257] Darüber hinaus kann die angeordnete Testamentsvollstreckung nicht im Handelsregister des Kaufmanns eingetragen werden.[258] Anders ist dies allenfalls bei einem minderjährigen Erben. Hier ist der Grundsatz der unbeschränkbaren Haftung des Einzelkaufmanns wegen § 1629a BGB ohnehin durchbrochen, was für eine Zulässigkeit der Verwaltungsvollstreckung in diesem Bereich spricht.[259] Die genannten Argumente gegen die Zulässigkeit einer Testamentsvollstreckung am Einzelunternehmen werden allerdings zunehmend angegriffen.[260]
221
Zur Lösung dieses Konflikts werden Ersatzlösungen vorgeschlagen, wonach entweder der Erbe (Vollmachtslösung, vgl. Rn. 222) oder der Testamentsvollstrecker (Treuhandlösung, vgl. Rn. 228) die unbeschränkte Haftung übernehmen. Als weitere Gestaltungsinstrumente werden die Weisungsgeberlösung (vgl. Rn. 236), die beaufsichtigende Testamentsvollstreckung (vgl. Rn. 240) und die Umwandlungsanordnung (vgl. Rn. 242) diskutiert. Ordnet der Erblasser Verwaltungstestamentsvollstreckung über sein einzelkaufmännisches Unternehmen an, ohne nähere Bestimmungen über die Art und Weise der Testamentsvollstreckung zu treffen, gilt im Zweifel die Treuhandlösung als angeordnet.[261]
d) Vollmachtslösung
222
Vollmachtslösung bedeutet, dass der Testamentsvollstrecker das Handelsgeschäft im Namen der Erben als deren Bevollmächtigter weiter. Es haften damit allein die Erben persönlich und unbeschränkt. Mittels Testamentsvollstreckung und Vollmacht kann der Verwaltungsvollstrecker damit sowohl den Nachlass als auch die Erben verpflichten. Die erforderliche (widerrufliche) Vollmacht kann entweder der Erblasser selbst mit Wirkung über seinen Tod hinaus erteilen oder die Erben durch Auflage oder auflösende Bedingung der Erbeinsetzung zur Erteilung einer entsprechenden Vollmacht an den Testamentsvollstrecker verpflichten.[262] Ein Weisungsrecht der Erben gegenüber dem Testamentsvollstrecker im Innenverhältnis sollte im Interesse der unabhängigen Führung des Unternehmens durch den Testamentsvollstrecker nicht angeordnet werden.
223
Formulierungsbeispiel postmortale Vollmacht in letztwilliger Verfügung:[263]
„Zur Verstärkung der Position des Testamentsvollstreckers werde ich diesem in separaten Urkunde Vollmacht erteilen, vom Zeitpunkt meines Ablebens an in meinem Namen mit Wirkung für und gegen meine Erben alle Handlungen im weitest gesetzlich möglichen Sinne betreffend mein Unternehmen … vorgetragen im Handelsregister des Amtsgerichts … unter HRA … vorzunehmen. Ich weise den Notar an, dem Testamentsvollstrecker eine Ausfertigung der Vollmacht gegen Nachweis seiner Stellung als Testamentsvollstrecker zu erteilen. Der Nachweis ist erbracht, wenn dem Notar ein Testamentsvollstreckerzeugnis oder eine beglaubigte Abschrift des Testaments und der Eröffnungsniederschrift vorgelegt ist. Ich mache meinen Erben zur Auflage, diese Vollmacht auf die Dauer der Testamentsvollstreckung zu dulden und nicht zu widerrufen.“
224
Die Erben bleiben bei der Vollmachtslösung Inhaber des Unternehmens und werden als solche im Handelsregister eingetragen. Nur die Erben, nicht auch der Testamentsvollstrecker müssen die Anmeldung zum Register vornehmen. Ein Testamentsvollstreckervermerk wird nach richtiger Ansicht nicht eingetragen.[264]
225
Haftungsrechtlich gibt es keine Besonderheiten: Die Erben haften persönlich und unbeschränkt für Neuschulden. Für Altschulden, die vom Erblasser herrühren, haften die Erben erbrechtlich beschränkbar und handelsrechtlich nur, sofern sie die Firma mit oder ohne Nachfolgezusatz übernehmen, jedoch mit der Möglichkeit nach §§ 25, 27 HGB eine Beschränkung der Haftung herbeizuführen (vgl. hierzu näher Rn. 14 ff.). Der Testamentsvollstrecker haftet weder für Alt- noch für Neuschulden.
226
Problematisch ist die Vollmachtslösung, wenn die Erben noch minderjährig sind. Zwar bedarf die Fortführung des ererbten Geschäfts auch in ungeteilter Erbengemeinschaft nicht der familiengerichtlichen Genehmigung nach §§ 1822 Nr. 3, 1823 (vgl. hierzu Rn. 38). Auch ist die Erteilung einer Vollmacht durch den Vermögenssorgeberechtigten eines Minderjährigen (§§ 1626, 1629 BGB) grds. nicht genehmigungspflichtig nach § 1822 BGB. Hier dient die Vollmacht allerdings dem selbstständigen Betrieb eines Erwerbsgeschäfts, so dass entsprechend dem Rechtsgedanken des § 112 S. 1 BGB eine Genehmigung des Familiengerichts erforderlich sein wird.[265] Darüber hinaus besteht das generelle Problem aus Sicht des Geschäftsverkehrs, dass der Minderjährige mit Eintritt der Volljährigkeit seine Haftung nach § 1629a BGB beschränken kann (vgl. hierzu Rn. 38).[266]
227
Praxishinweis:
Die Vollmachtslösung ist nicht unproblematisch. Auch wenn die Erben wirksam eine Vollmacht erteilt haben (bzw. die Vollmacht des Erblassers nicht widerrufen), bleiben sie im Außenverhältnis weiterhin berechtigt, selbst Rechtsgeschäfte für das Einzelunternehmen zu tätigen.[267] Die Vollmacht hat also keine verdrängende Wirkung. Darüber hinaus wird zunehmend angezweifelt, ob ein Erbe mittels erbrechtlicher Verfügung gezwungen werden kann, gegen seinen Willen ein Handelsgeschäft selbst (wenn auch durch einen Vertreter) fortzuführen mit der Folge einer unbeschränkten persönlichen Haftung.[268]
